O Regime de Tributação Específica do Futebol (TEF), instituído pela Lei 14.193/2021, unificou o recolhimento das contribuições previdenciárias e dos tributos federais incidentes sobre as receitas oriundas da prática do futebol profissional pelas Sociedades Anônimas do Futebol (SAFs).
Embora o artigo 32 da lei [1] estabeleça que a base de cálculo do TEF corresponde às receitas mensais recebidas pelas SAFs, a Receita Federal (RFB), por meio da Solução de Consulta Cosit (SC) 149/2025, firmou o entendimento de que os valores repassados aos atletas profissionais a título de direito de arena, nos termos do §1º do artigo 42 da Lei 9.615/1998 (Lei Pelé) [2], devem integrar essa base de cálculo.
A controvérsia é de grande relevância prática e teórica, pois evidencia a tensão existente entre a interpretação administrativa da RFB, o desenho jurídico do direito de arena e o conceito contábil-tributário de receita.
Sustenta-se que a parcela do direito de arena destinada aos atletas profissionais não constitui receita própria das SAFs e, portanto, não deve integrar a base de cálculo do TEF, sob pena de violação à legalidade tributária e à Lei Pelé.
Trajetória legislativa e natureza jurídica do direito de arena
Compreender a evolução do direito de arena é essencial para demonstrar que o percentual destinado aos atletas não representa receita própria das entidades desportivas, tampouco transita em sua contabilidade.
O direito de arena surgiu na Lei 5.988/1973, que tratava de direitos autorais, e foi aprimorado pela Lei 8.672/1993 (Lei Zico), que conferiu às entidades desportivas a prerrogativa de negociar a transmissão dos espetáculos esportivos, reservando 20% da remuneração aos atletas profissionais.
Na prática, porém, os valores não eram repassados pelos clubes à categoria profissional [3]. Mesmo a Lei Pelé (Lei 9.615/1998), que manteve a titularidade das entidades desportivas e reafirmou repasse obrigatório do direito de arena, não solucionou o problema pela falta de mecanismos eficazes de fiscalização.
Diante disso, sindicatos de atletas de diversos estados propuseram ação (nº 97.001.141973-5) que resultou, em 18 de dezembro de 2000, em acordo com o Clube dos Treze — representante dos clubes e da CBF —, fixando que 5% do valor pago pelas emissoras caberia aos atletas e seria repassado via sindicatos.
O acordado foi incorporado pela Lei 12.395/2011, que alterou o artigo 42 da Lei Pelé, conferindo natureza civil à verba e determinando o envio direto aos sindicatos, responsáveis pelo repasse final. Posteriormente, a Lei 14.205/2021 incluiu o artigo 42-A, estabelecendo os sindicatos como intermediários legais.
Da leitura combinada das normas, conclui-se que, embora o direito de arena — a prerrogativa de negociar a exploração audiovisual — pertença às entidades desportivas, a parcela repassada aos atletas possui titularidade própria. O legislador, atento ao histórico de inadimplemento dos clubes, afastou a intermediação das entidades e garantiu o recebimento direto pelos sindicatos.
A consequência jurídica e contábil é clara: essa verba, não incorporada ao patrimônio da SAF, por ser recebida e distribuída por terceiro (o sindicato), pertence aos atletas e não tem a natureza de receita da SAF.
Mesmo que o valor transitasse temporariamente pela contabilidade da SAF, não geraria acréscimo patrimonial, sendo mero ingresso destinado a terceiros e não compondo a base de cálculo do TEF, uma vez que a obrigatoriedade legal de repasse não se confunde com a titularidade da receita.
Ainda, receita, em sentido contábil e tributário, exige incremento definitivo do patrimônio [4]. Assim, nem todo ingresso representa receita tributável, como ressaltam Geraldo Atibaia [5] e Leandro Paulsen [6].
O STJ [7] assentou que o valor correspondente ao direito de arena é rendimento do atleta, sujeito à incidência do IRPF, o que confirma sua titularidade econômica exclusiva.
A SC 149/2025, ao incluir essa verba na base do TEF, gera bitributação, pois propõe tributar na esfera da SAF uma receita que o STJ já reconheceu como rendimento sujeito ao IRPF.
A trajetória normativa e a posição doutrinária e jurisprudencial convergem: a parcela do direito de arena destinada aos atletas não integra o patrimônio da SAF, não podendo ser confundida com receita própria.
Ilegalidade da SC 149/2025 e violação ao princípio da legalidade tributária
A Lei 14.205 é categórica ao dispor que o TEF incide sobre as receitas mensais recebidas pela SAF. A SC 149, porém, concluiu que, “por falta de previsão legal”, os valores do direito de arena repassados aos sindicatos não podem ser excluídos da base, entendendo que o repasse não altera a titularidade da receita.
Tal raciocínio é juridicamente insustentável. Em primeiro lugar, a RFB confunde a titularidade formal do direito de arena com a titularidade econômica da verba correspondente: o valor não se incorpora ao patrimônio da SAF nem é utilizado livremente por ela, mas ingressa em conta alheia e tem destino certo.
Em segundo lugar, o artigo 97, §1º do Código Tributário Nacional [8] equipara qualquer modificação da base de cálculo que aumente a carga tributária à majoração do tributo, o que, nos termos do artigo 150, I, da Constituição [9], só pode ser feito por lei. Ao incluir na base do TEF valores pertencentes a terceiros por meio da SC 149, a RFB extrapola os limites legais e compromete a segurança jurídica das SAFs, que passam a suportar carga fiscal sobre valor que jamais integraram seu patrimônio.
Em síntese, a SC 149 representa indevido alargamento da base de cálculo do TEF, em afronta à Lei 14.205, à Lei Pelé e ao princípio da legalidade tributária.
Conclusão
A análise normativa, doutrinária e jurisprudencial conduz a uma conclusão inequívoca: a parcela do direito de arena destinada aos atletas profissionais não constitui receita própria das SAFs.
Ao determinar sua inclusão na base de cálculo do TEF, a RFB distorce o conceito tributário/contábil de receita, majora a carga tributária sem respaldo legal e viola o princípio da legalidade.
Ademais, ao consolidar a incidência do TEF sobre valores pertencem aos atletas, já tributados pelo IRPF, segundo entendimento do STJ, a SC 149 cria hipótese de dupla tributação, onerando simultaneamente a SAF e o atleta.
Em síntese, a orientação consubstanciada na SC 149 é juridicamente insustentável: a verba do direito de arena repassada aos atletas pertence exclusivamente aos desportistas e deve ser excluída da base de cálculo do TEF.
[1] Art. 32. Nos 5 (cinco) primeiros anos-calendário da constituição da Sociedade Anônima do Futebol ficará ela sujeita ao pagamento mensal e unificado dos tributos referidos no § 1º do art. 31 desta Lei, à alíquota de 5% (cinco por cento) das receitas mensais recebidas.
[2] Art. 42. Pertence às entidades de prática desportiva o direito de arena, consistente na prerrogativa exclusiva de negociar, autorizar ou proibir a captação, a fixação, a emissão, a transmissão, a retransmissão ou a reprodução de imagens, por qualquer meio ou processo, de espetáculo desportivo de que participem.
§ 1º Salvo convenção coletiva de trabalho em contrário, 5% (cinco por cento) da receita proveniente da exploração de direitos desportivos audiovisuais serão repassados aos sindicatos de atletas profissionais, e estes distribuirão, em partes iguais, aos atletas profissionais participantes do espetáculo, como parcela de natureza civil.
[3] FEDERAÇÃO NACIONAL DOS ATLETAS PROFISSIONAIS DE FUTEBOL (FENAPAF). Direito de arena. Disponível em: <http://fenapafoficial.com.br/direito-da-arena.html>. Acesso em: 07 out. de 2025.
[4] Nas palavras de Sólon Sehn, “embora a ‘receita’, por vezes, não deixe de ser uma espécie de ‘ingresso’ – que compreende genericamente qualquer quantia em dinheiro recebida pelo sujeito passivo do tributo – nem todo ingresso constitui receita. Esta pressupõe a ocorrência de um ato ou fato jurídico de alteração do patrimônio líquido ou uma entrada que se incorpora ao patrimônio daquele que a aufere, como elemento novo, ao passo que o ingresso reflete apenas um fluxo neutro de recursos financeiros”. (SEHN, Sólon. O Conceito de Receita no Direito Privado e suas Implicações no Direito Tributário (PIS-Cofins, IRPJ, Simples), São Paulo: Revista Dialética de Direito Tributário nº. 127, p. 99.)
[5] O conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada. Entrada é todo dinheiro que ingressa nos cofres da entidade. Nem toda entrada é uma receita. Receita é a entrada que passa a pertencer à entidade. Assim, só se considera receita o ingresso de dinheiro que venha a integrar o patrimônio da entidade que o recebe. As receitas devem ser escrituradas separadamente das meras entradas. É que estas não pertencem à entidade que as recebe. Têm caráter eminentemente transitório. Ingressam a título provisório, para saírem, com destinação certa, em breve lapso de tempo. (ATALIBA, Geraldo. ISS – Base Imponível. Estudos e pareceres de Direito Tributário, v.1, São Paulo: Revista dos Tribunais, 1978, p.88).
[6] Embora o conceito de receita seja mais largo do que o de faturamento, nem todo ingresso ou lançamento contábil a crédito constitui receita. A análise da amplitude da base econômica “receita” precisa ser analisada sob a perspectiva dos princípios constitucionais tributários, dentre os quais o da capacidade contributiva e o da isonomia. Nem tudo o que contabilmente seja considerado como receita poderá, tão só por isso, ser considerado como ‘receita tributável’. (…) Nem todos os valores que entram nos cofres das empresas são receitas. Os valores que transitam pelo caixa das empresas (ou pelos cofres públicos) podem ser de duas espécies: os que configuram receita e os que se caracterizam como meros ingressos (que, na Ciência das Finanças, recebem a designação de movimentos de fundo de caixa). Receitas são entradas que modificam o patrimônio da empresa, incrementando-o. Ingressos envolvem tanto receitas como somas pertencentes a terceiros (valores que integram o patrimônio de outrem). São aqueles valores que não importam modificação no patrimônio de quem os recebe, para posterior entrega a quem pertencem. Apenas os aportes que incrementam o patrimônio, como elemento novo e positivo são receita (…) Estas, e só estas, são tributáveis. (PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 13 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora: ESMAFE, 2011, p. 501/505.)
[7] STJ – REsp: 1679649/SP, relator.: ministra REGINA HELENA COSTA, Data de Julgamento: 17/05/2018, T1 – 1ª TURMA, Data de Publicação: DJe 23/05/2018 RB vol . 654 p. 255.
[8] Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do art. 52, e do seu sujeito passivo;
IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
[9] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
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