Modulação de efeitos em matéria tributária

O Supremo Tribunal Federal, quando do exercício de sua missão precípua de guardião da Magna Carta, rotineiramente é instado a se manifestar a respeito da constitucionalidade/compatibilidade de um determinado ato normativo instituidor de um tributo em face da Constituição.

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Os efeitos decorrentes de uma decisão pela inconstitucionalidade de um ato normativo instituidor de um tributo, via de regra, retroagem até o momento da instituição do precitado tributo no ordenamento jurídico pátrio; gerando, por conseguinte, a invalidade da cobrança/exigência de tal tributo tanto no âmbito administrativo quanto judicial, bem como a possibilidade (obedecida a questão do prazo prescricional) de repetição do indébito para aqueles sujeitos à prévios pagamentos indevidos.

O órgão de cúpula do Poder Judiciário pátrio pode adotar, em caráter excepcional e com supedâneo na análise conjunta do artigo 27 da Lei nº 9.868/99 c/c o § 3º do artigo 927 do Código de Processo Civil, a denominada “modulação de efeitos” compreendida — em apertada síntese — como a delimitação de um determinado marco temporal a partir do qual uma decisão pela inconstitucionalidade de um tributo passará a produzir efeitos relativamente aos “sujeitos de direito” envolvidos.

Entendo, a partir da interpretação da precitada “legislação de regência” e em razão da excepcionalidade da medida, que a adoção da “modulação de efeitos” pelo STF quando da solução de um litígio envolvendo a temática fiscal deve obediência a dois vetores fundamentais, quais sejam: 1) princípio da previsibilidade; e 2) princípio da segurança jurídica.

Reputo importante enfatizar também, antes de analisar dois casos concretos envolvendo o assunto sob análise, que o argumento fazendário baseado no impacto orçamentário não pode se constituir — isoladamente — em fundamento para adoção da “modulação de efeitos”; sob pena, em uma situação limítrofe e com amparo perene no efeito nefasto incidente sobre os cofres públicos, de tornar letra morta o direito à repetição do indébito tributário e o direito à não sujeição a uma tributação claramente inconstitucional.

Ofensa à segurança jurídica

O Plenário do Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos e quando do julgamento do Tema 1.048 da repercussão geral, concluiu pela constitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB). O Pretório Excelso, ao desconsiderar por completo a existência de prévio entendimento jurisprudencial consolidado em sentido diametralmente oposto advindo do Superior Tribunal de Justiça (REsp 1.638.772/SC, REsp 1.629.001/SC e REsp 1.624.297/RS) com a consequente não modulação dos efeitos da mencionada decisão, incorreu em evidente afronta ao já aludido princípio da previsibilidade no âmbito da atividade econômica.

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O mesmo Pretório Excelso, desta feita quando do julgamento a respeito da constitucionalidade da incidência do ITCMD nas hipóteses descritas nas alíneas “a” e “b” do inciso III do § 1º do artigo 155 da CF/88 (doador com domicílio ou residência no exterior ou de cujus que possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior), concluiu pela inconstitucionalidade de tal incidência pela ausência de lei complementar específica; “inconstitucionalidade” esta (dada a modulação de efeitos adotada quando do julgamento final do RE 851.108/SP) formalmente reconhecida para fins de produção dos regulares efeitos somente a partir da data de publicação do respectivo acórdão de mérito — somente a partir de 20/4/2021.

Reconheceu-se (como única ressalva a tal modulação de efeitos) a possibilidade de decretação da precitada inconstitucionalidade para as ações judiciais pendentes de conclusão até a referida data. A não extensão de tal ressalva também para os processos administrativos tributários devidamente instaurados antes de 20/4/2021 (com o evidente enfraquecimento do contraditório e da ampla defesa no bojo do processo administrativo tal como estatuído no inciso LV do artigo 5º da CF/88) implicou em clara ofensa ao magno princípio da segurança jurídica.