A conclusão do julgamento do Tema 1.266 (RE 1.426.271) pelo Supremo Tribunal Federal na última semana reacendeu um dos debates mais relevantes em matéria tributária dos últimos anos: a aplicação das garantias constitucionais da anterioridade anual e nonagesimal (“noventena”) à cobrança do diferencial de alíquotas do ICMS (Difal), regulamentada pela Lei Complementar Federal nº 190/2022, que incluiu alterações relevantes na Lei Kandir.
O caso tem impacto direto não apenas no caixa dos estados, mas também na segurança jurídica e no planejamento das empresas que realizam operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes e, após a LC 190/2022, também às aquisições de bens para uso, consumo e ativo imobilizado.
Breve histórico do Difal
O Difal já contava com previsão na Constituição e na Lei Kandir (LC nº 87/1996), mas sua incidência estava limitada a operações interestaduais destinadas a contribuintes do imposto. A Emenda Constitucional nº 87/2015 alterou esse cenário e estendeu a cobrança para consumidores finais não contribuintes, sobretudo em razão do crescimento exponencial do comércio eletrônico, como forma de equilibrar a arrecadação do imposto entre os estados.
Diante da ausência de lei complementar que regulamentasse a cobrança, os estados passaram a exigir o Difal por meio de suas legislações estaduais, com base unicamente no Convênio ICMS nº 93/2015.
Essa prática, no entanto, foi questionada no STF, que ao julgar o RE 1.287.019 (Tema 1.093) e a ADI 5.469, declarou a inconstitucionalidade da cobrança sem lei complementar que a suportasse. Foi a partir desse julgamento que a controvérsia ganhou novos contornos, a partir de então, para questionar a aplicação das anterioridades.
Para sanar a lacuna, sobreveio a LC nº 190/2022, publicada em janeiro de 2022, que além de regulamentar o Difal nas operações com não contribuintes, ampliou sua aplicação também para aquisições interestaduais destinadas a uso, consumo e ativo imobilizado.
Controvérsia no Tema 1.266
A discussão central do Tema 1.266 reside em definir a partir de quando seria legítima a cobrança do Difal após a publicação da LC nº 190/2022:
– já a partir de abril de 2022, respeitando apenas a noventena, ou;
– somente a partir de 2023, em observância à anterioridade anual.
O julgamento foi iniciado em agosto, mas foi suspenso por um pedido de vista do ministro Luís Roberto Barroso. A análise do tema foi retomada no dia 17 de outubro, às vésperas da aposentadoria do ministro, e a votação foi encerrada na última semana, no dia 21 de outubro com a conclusão do julgamento virtual.
Por maioria dos votos, de 9 a 2, o STF definiu que o Difal deve seguir apenas a anterioridade nonagesimal, com base no entendimento de que LC nº 190/2022 não criou ou majorou tributo, mas apenas disciplinou a repartição da arrecadação e a atribuição da capacidade tributária ativa. Dessa forma, a lei não teria alterado a hipótese de incidência nem a base de cálculo do ICMS, afastando a aplicação da anterioridade anual.
Adicionalmente o ministro relator, Alexandre de Moraes, fundamentou sua decisão no próprio artigo 3º da LC 190/2022, que condicionou sua eficácia à observância da noventena (artigo 150, III, “c”, da CF). Nesse raciocínio, o Difal já poderia ser exigido a partir de abril de 2022.
O ministro Edson Fachin abriu divergência, e defendeu que a cobrança deveria respeitar a anterioridade anual, por entender que se tratava de novo tributo, no que foi acompanhado pela ministra Cármen Lúcia.
Modulação dos efeitos da decisão
Embora tenha seguido o entendimento do relator quanto ao mérito, o ministro Flávio Dino abriu ressalva para propor a modulação de efeitos aos contribuintes que ingressaram com ações judiciais antes de 29 de novembro de 2023 (data do julgamento da ADI 7.066 — que também discutia a aplicabilidade das anterioridades à cobrança).
O ministro foi acompanhado por seis de seus colegas, formando maioria para proteger os contribuintes que não recolheram o Difal em 2022, mas ajuizaram as ações até novembro de 2023.
O instituto da modulação dos efeitos, prevista no artigo 27 da Lei nº 9.868/1999, permite ao STF delimitar o alcance temporal — ou “quando começam a produzir efeitos” — de suas decisões em controle de constitucionalidade. Em vez de as decisões produzirem necessariamente efeitos ex tunc (isto é, desde a origem da norma), a corte pode decidir que os efeitos se produzam apenas a partir de um marco futuro ou sob certas condições.
Na prática, isso significa que mesmo que o tribunal declare a norma inconstitucional ou fixe uma nova interpretação, pode determinar que essa declaração só atinja determinadas situações, ou que não atinja retroativamente determinados atos consolidados.
No contexto do julgamento do Tema 1.266, ao aplicarem a modulação dos efeitos, os ministros buscaram sopesar os interesses arrecadatórios dos estados e a preservação da segurança jurídica dos contribuintes, e evidencia, sobretudo, a importância do planejamento preventivo por parte dos contribuintes.
Oportunidades para os contribuintes
Outro ponto de destaque diz respeito à possibilidade de restituição de valores pagos antes mesmo da publicação da LC 190/2022.
Isso porque a tese definida pelo STF estabelece que as leis estaduais posteriores à Emenda Constitucional 87/2015 são válidas, mas “produzem efeitos somente a partir da vigência da LC 190/2022”, ou seja, a partir de abril de 2022. Tal constatação sugere que tributos eventualmente recolhidos antes da vigência da LC não seriam devidos, ou, no mínimo, que estavam sendo cobrados com base em legislação ineficaz, abrindo caminho para que os contribuintes pleiteiem a devolução dos valores pagos indevidamente.
Portanto, mesmo diante de uma decisão majoritariamente favorável aos estados, o julgamento abre uma janela de oportunidades para recuperação financeira significativa para empresas que recolheram o Difal de forma antecipada, com base nas legislações estaduais vigentes à época.
Estratégia, prevenção e lições práticas do julgamento
O julgamento do Tema 1.266 é mais um capítulo na ponderação entre a arrecadação dos entes tributantes e a segurança jurídica dos contribuintes no sistema tributário brasileiro. O resultado alcançado reforça a lição que fica a cada julgamento relevante em matéria tributária: o ajuizamento tempestivo de ações é um investimento estratégico.
Os contribuintes que se mobilizaram mais rapidamente garantiram a possibilidade de afastar a cobrança retroativa, o que demonstra a importância do planejamento e de ações preventivas, quando bem recomendadas, no ambiente do contencioso tributário nacional.
Em um cenário de constante revisão jurisprudencial, decisões como essa confirmam: quem se antecipa às controvérsias, protege melhor seu caixa e consolida vantagens competitivas.
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