A cadeia láctea brasileira, marcada por forte presença de produtores de pequeno porte e índices históricos de inconformidade sanitária, recebeu em 2015 um impulso tributário decisivo: a Lei 13.137/2015 inseriu, na Lei 10.925/2004, o artigo 9.º-A, autorizando laticínios a converter até 50% das contribuições de PIS/Pasep e Cofins devidas em créditos presumidos, desde que aplicassem, no mínimo, 5% do montante em projetos de assistência técnica e melhoria da qualidade do leite in natura [1]. Ao legitimar que parte dos créditos financiados pela própria indústria retornasse ao campo, o legislador transformou o incentivo fiscal em alavanca de política pública setorial.
Para viabilizar a operação do benefício, o Poder Executivo expediu o Decreto 8.533/2015, limitando-se a detalhar cadastros, prazos e formas de comprovação dos investimentos, sem criar requisitos materiais além dos previstos em lei. Esse equilíbrio entre legalidade estrita (artigo 150, I, Constituição) e poder regulamentar manteve-se até outubro de 2023, quando o Decreto 11.732/2023 alterou o artigo 4.º do regulamento para exigir que os produtos fossem elaborados “exclusivamente” com leite proveniente do Programa Mais Leite Saudável. A nova condição, ausente da norma legal, reduziu o escopo de fruição do crédito e desencadeou impugnações judiciais, sob o argumento de que a restrição afronta o artigo 99, do Código Tributário Nacional, que reserva aos decretos somente o poder de regulamentar os benefícios concedidos por leis, restringindo-se dentro deste conteúdo e alcance.
Instala-se, assim, o conflito central examinado neste artigo: saber se o Decreto 11.732/2023 extrapolou a delegação procedimental conferida pelo artigo 9.º-A, § 8.º, da Lei 10.925/2004 e, ao fazê-lo, violou os princípios da legalidade tributária e da proteção da confiança dos contribuintes habilitados. Ao reconstruir o percurso normativo do crédito presumido, demonstrar-se-á que a exigência de exclusividade imposta pelo decreto constitui inovação material vedada, suscetível de invalidação pelos órgãos de controle jurisdicional.
Incentivo fiscal para elevar a qualidade do leite in natura
A concessão de créditos presumidos de PIS/Pasep e Cofins instituída pelo Programa Mais Leite Saudável (PMLS) representa técnica de incentivo fiscal voltada a elevar a qualidade do leite in natura e fomentar investimentos na cadeia produtiva. Esses créditos, tal como positivados nos artigos 8.º e 9.º-A da Lei 10.925/2004, alterada pela Lei 13.137/2015, autorizam que laticínios aproveitem percentual das contribuições devidas para custear programas de assistência técnica a produtores e adquirir matéria-prima dentro de parâmetros sanitários reforçados. O benefício, contudo, somente subsiste se observado o regime constitucional de legalidade estrita, que reserva à lei, em sentido formal, a criação e a modificação de tributos ou dos respectivos incentivos, bem como os limites do poder regulamentar conferido ao Executivo Federal [2].
O Congresso, ao editar o artigo 9.º-A, § 8.º, da Lei 10.925/2004, delegou ao Poder Executivo apenas o detalhamento procedimental da habilitação e da prestação de contas, sem abrir espaço para restrições materiais adicionais ao crédito presumido. Essa delegação foi exercida inicialmente pelo Decreto 8.533/2015, que reproduziu fielmente os comandos legais, disciplinando cadastros, metas de investimento (mínimo de 5% sobre os créditos efetivamente utilizados) e formas de comprovação documental, sem alterar alíquotas, bases de cálculo ou hipóteses de fruição.
A dinâmica legitimidade-competência, entretanto, foi tensionada com a edição do Decreto 11.732/2023, o qual, ao inserir o § 1.º no artigo 4.º do decreto regulamentador, condicionou a manutenção do incentivo à elaboração “exclusiva” de produtos lácteos a partir de leite adquirido nos moldes do PMLS. Tal inovação, inexistente no texto legislativo, implica supressão parcial do benefício fiscal, porque inviabiliza o crédito para linhas de produção que combinam leite beneficiado e insumos alternativos. Em termos dogmáticos, a medida transborda os contornos do artigo 99 do Código Tributário Nacional, que limita o regulamento à fiel execução da lei, vedando-lhe criar restrições onde o legislador silenciou [3].
Fonte de inovação normativa
A rigidez do artigo 99 do CTN impede que o regulamento seja utilizado como fonte de inovação normativa: o decreto deve limitar-se à “fiel execução” da lei, atuando como norma serva, jamais como substituto do legislador. Esse comando coloca o Poder Executivo num espaço estritamente procedimental: qualquer tentativa de ampliar, restringir ou alterar materialmente a regra-matriz prevista em lei configura ato ultra ou contra legem, passível de invalidação judicial.
Paulo de Barros Carvalho reforça a tese ao qualificar o decreto regulamentar como instrumento secundário: carece de autonomia normativa e, por isso, “não lhe é dado inovar a ordem jurídica, fazendo surgir novos direitos ou obrigações” [4]. Trata-se, portanto, de ato administrativo cujo fundamento de validade repousa integralmente na lei que pretende densificar; extrapolar essa moldura viola o princípio da legalidade (artigo 150, I, CF) e subverte a hierarquia entre veículos introdutórios de normas.
A prerrogativa presidencial de expedir decretos tem fundamento formal direto na Constituição (artigo 84, IV), mas permanece condicionada à lei ordinária, que fixa conteúdo e limites materiais da atuação regulamentar. Mesmos autores que reconhecem a importância prática dos regulamentos, como Schoueri, advertem que seu papel é “promover a fiel execução das leis, nada mais”, situando-os no patamar infralegal e subordinado à legalidade estrita [5]. Esses contornos dogmáticos evidenciam que a exigência de exclusividade introduzida pelo Decreto 11.732/2023 transborda o artigo 9.º-A da Lei 10.925/2004, violando frontalmente o artigo 99 do CTN.
Confiança do contribuinte
Em plano principiológico, o obstáculo introduzido em 2023 também ofende a confiança legítima do contribuinte, contemplada no artigo 178 do CTN, segundo o qual incentivos concedidos “por prazo certo e em função de determinadas condições” não podem ser alterados até o término do período originalmente fixado, salvo se ocorrer renúncia expressa ou descumprimento das condições pactuadas. Laticínios que se habilitaram ao PMLS contando com determinado regime jurídico tiveram sua expectativa frustrada de maneira abrupta, o que afronta o dever de proteção da confiança inerente ao Estado de direito.
A controvérsia já alcançou o Poder Judiciário. Em mandado de segurança impetrado por empresa de produtos lácteos de grande porte, autuado na Justiça Federal de São Paulo, sustentou-se que o Decreto 11.732/2023 extrapolou o artigo 9.º-A da Lei 10.925/2004 e feriu o artigo 195, § 6.º, da Constituição, obtendo sentença favorável à sua pretensão [6]. A petição inicial sublinha que a exigência de exclusividade carece de proporcionalidade, visto que a política pública de melhoria da qualidade do leite poderia ser contemplada sem sacrificar a complexidade industrial das cadeias lácteas contemporâneas, caracterizadas por portfólios diversificados.
Do ponto de vista teleológico, reconhece-se que o Executivo busca fortalecer a finalidade extrafiscal de valorizar o leite nacional; porém, a consecução de objetivos de política setorial não autoriza a supressão de direitos creditórios assegurados por lei ordinária. Qualquer ajuste no incentivo deve ser veiculado por lei, precedido de análise de impacto regulatório e sujeito às cláusulas da anterioridade nonagesimal e da noventena, sob pena de insegurança jurídica.
Em síntese, a superveniência do Decreto 11.732/2023 evidencia tensão clássica entre a função regulamentar legítima quando meramente executiva, e a inovação normativa, ilegítima quando suprime direitos tributários estabelecidos em lei. Conclui-se que:
- o PMLS encontra fundamento legal adequado nos artigos 8.º e 9.º-A da Lei 10.925/2004;
- o Decreto 8.533/2015 permaneceu adstrito à competência regulamentar, ao passo que
- o Decreto 11.732/2023 extrapolou-a, criando condição material não prevista em lei, violando a legalidade tributária e a confiança legítima; e
- a medida deve ser afastada, total ou parcialmente, pelo Judiciário ou por ato revogador do próprio Executivo, restabelecendo a coerência sistêmica e garantindo previsibilidade aos agentes econômicos.
[1] BRASIL. Lei 13.137, de 19 jun. 2015, art. 9.º-A.
[2] BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal, 1988, art. 150, I.
[3] BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 99.
[4] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 14. ed. São Paulo: Noeses, 2021, p. 77.
[5] SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2019, p. 123-124.
[6] JUSTIÇA FEDERAL. Seção Judiciária de São Paulo. Mandado de Segurança impetrado por NOVA MIX INDUSTRIAL E COMERCIAL DE ALIMENTOS LTDA contra ato da Receita Federal do Brasil (Processo nº 5003479-84.2024.4.03.6100).
Seja o primeiro a comentar.
Você precisa estar logado para enviar um comentário.
Fazer login