Devedor contumaz e o avanço de um Direito Tributário de exceção

A recente edição da Portaria Conjunta RFB/PGFN nº 6, de 26 de março de 2026, representa mais um passo no processo de consolidação de um modelo de fiscalização tributária orientado por critérios de risco e segmentação de contribuintes. O ato normativo regulamenta a qualificação e o tratamento do chamado “devedor contumaz”, figura já prevista na Lei Complementar nº 225/2026, mas que, a partir da Portaria, passa a adquirir contornos operacionais concretos e, sobretudo, efeitos jurídicos extremamente gravosos.

Embora a iniciativa seja apresentada sob o argumento de combate a práticas abusivas e concorrência desleal, a disciplina adotada levanta relevantes questionamentos sob a ótica constitucional, especialmente no que se refere aos limites do poder sancionatório do Estado, à preservação do devido processo legal e à vedação de sanções políticas.

Entre objetividade aparente e discricionariedade estrutural

A portaria define o devedor contumaz como aquele cuja conduta se caracteriza por inadimplência “substancial, reiterada e injustificada” (artigo 3°). Em termos quantitativos, o normativo procura estabelecer um critério aparentemente rigoroso e objetivo: débitos de valor igual ou superior a R$ 15 milhões e equivalentes a mais de 100% do patrimônio conhecido do contribuinte (artigo 3°, §1°, inciso I).

À primeira vista, trata-se de uma tentativa de delimitação técnica precisa, que buscaria restringir a aplicação da norma a hipóteses extremas, afastando sua incidência sobre inadimplementos episódicos ou decorrentes de dificuldades econômicas conjunturais. Contudo, essa pretensa objetividade revela-se apenas parcial e, em certa medida, ilusória.

Isso porque o núcleo normativo da qualificação não reside propriamente nos critérios quantitativos, mas na conjugação destes com elementos qualitativos altamente indeterminados, especialmente o requisito da “inadimplência injustificada”. É nesse ponto que a estrutura da norma se desloca de um modelo objetivo para um modelo valorativo, abrindo espaço para uma discricionariedade administrativa significativa.

Embora o artigo 6º da portaria enumere hipóteses que podem ser invocadas pelo contribuinte, como prejuízo contábil, estado de calamidade ou regularidade formal da escrituração, tais parâmetros não possuem natureza vinculante nem exaustiva. Ao contrário, são submetidos a um juízo global de consistência e veracidade, cuja aferição depende de avaliação casuística pela administração tributária (artigo 6º, §3°).

Esse desenho normativo produz um efeito relevante, a transformação de um critério que deveria ser técnico em um juízo de reprovação comportamental. Em outras palavras, não se trata apenas de verificar se há inadimplência, mas se essa inadimplência é “justificável” segundo padrões definidos pela própria autoridade fiscal. Com isso, desloca-se o eixo da análise do campo da legalidade estrita para o campo da valoração administrativa.

Além disso, a própria definição de inadimplência “substancial” não se limita ao montante absoluto da dívida, mas envolve a comparação com o patrimônio conhecido, cuja apuração depende de dados contábeis declaratórios e pode ser influenciada por omissões formais, como a ausência de entrega de ECF ou ECD, hipótese em que o patrimônio é presumido como inexistente (artigo 3°, §7°). Esse mecanismo, na prática, potencializa o risco de enquadramento automático, independentemente da realidade econômica efetiva do contribuinte.

Outro ponto de atenção reside na previsão de equiparação de partes relacionadas ao devedor contumaz (artigo 3°, §1°). A extensão dos efeitos da qualificação a terceiros, com base em vínculos societários ou econômicos, aproxima-se de uma lógica de responsabilização por pertencimento, e não necessariamente por conduta própria. Ainda que se assegure formalmente o contraditório, a presunção de contaminação jurídica amplia significativamente o alcance da norma, tensionando os limites clássicos da responsabilidade tributária, fundada na pessoalidade e na tipicidade.

Nesse contexto, a portaria constrói um modelo híbrido, pois, sob a aparência de objetividade numérica, institui-se um regime de forte carga discricionária, no qual a qualificação como devedor contumaz depende, em última instância, de um juízo qualitativo da administração sobre o comportamento do contribuinte. Trata-se de uma inflexão relevante no Direito Tributário brasileiro, que passa a incorporar critérios típicos de avaliação de risco e confiabilidade, em detrimento da estrita legalidade como parâmetro único de incidência normativa.

Eficiência arrecadatória vs. Estado de Direito

Não há dúvidas, a regulamentação do devedor contumaz representa um avanço na capacidade estatal de identificar e enfrentar inadimplências estruturadas. No entanto, a forma como esse instrumento foi desenhado suscita preocupações relevantes quanto à sua compatibilidade com a Constituição.

Ao concentrar poderes amplos na administração tributária e impor sanções que extrapolam o campo estritamente fiscal, a portaria aproxima-se perigosamente de um modelo sancionatório indireto, já rechaçado pela jurisprudência [1].

Esse tensionamento se agrava quando se observa que as medidas previstas não operam apenas como instrumentos de cobrança, mas como verdadeiros mecanismos de exclusão econômica. Ao restringir o acesso a benefícios fiscais, ao mercado público e até mesmo à reorganização empresarial (artigo 12), o Estado passa a interferir diretamente na capacidade de sobrevivência do contribuinte, deslocando a função arrecadatória para um campo de controle estrutural da atividade econômica.

Trata-se de uma mudança qualitativa relevante, já que não se busca apenas satisfazer o crédito tributário, mas condicionar a própria existência jurídica e econômica do sujeito ao seu grau de conformidade fiscal, o que intensifica o debate sobre proporcionalidade e adequação dessas medidas.

O desafio que se impõe, portanto, não é negar a necessidade de combate ao devedor contumaz, mas assegurar que esse combate se dê dentro dos limites do Estado de Direito, sob pena de, ao perseguir a eficiência arrecadatória, comprometer as bases jurídicas que sustentam o próprio sistema tributário.

Estado de exceção fiscal e a construção do ‘inimigo tributário’

A lógica subjacente à disciplina do devedor contumaz ainda revela um movimento mais profundo de transformação do Direito Tributário, que passa a operar com categorias diferenciadas de sujeitos, a partir de critérios de risco e comportamento fiscal. Nesse cenário, o contribuinte qualificado como “contumaz” deixa de ser apenas um devedor para assumir uma posição jurídica degradada, marcada pela restrição sistemática de direitos.

Essa dinâmica dialoga, ainda que em outro contexto, com as reflexões de Giorgio Agamben acerca do chamado “estado de exceção”. Para o autor, uma das características centrais desses regimes é a criação de uma zona de indistinção, na qual determinados indivíduos são excluídos da ordem jurídica ordinária, permanecendo, todavia, sob o poder do Estado [2].

Nessa condição, o sujeito é reduzido àquilo que Agamben denomina “vida nua”, uma existência desprovida de garantias jurídicas plenas, sobre a qual o poder estatal pode incidir de forma ampliada e excepcional [3]. Ainda que formulada a partir da análise de contextos extremos, essa construção teórica revela um risco estrutural relevante: a criação de categorias de indivíduos submetidos a regimes jurídicos menos protetivos.

Transposta para o campo tributário, essa reflexão permite identificar um ponto sensível na portaria. Ao concentrar restrições severas, que atingem não apenas o patrimônio, mas a própria capacidade de operar economicamente, cria-se um regime diferenciado no qual determinadas garantias são mitigadas em nome da eficiência arrecadatória.

Não se trata de equiparar contextos históricos incomparáveis, mas de reconhecer a lógica subjacente: a construção de um “inimigo”, neste caso, o “inimigo tributário”, cuja posição no ordenamento jurídico passa a justificar a relativização de direitos fundamentais.

Esse deslocamento é particularmente preocupante porque rompe com um dos pilares do Estado de Direito, a universalidade das garantias jurídicas. A partir do momento em que o ordenamento admite tratamentos excepcionais baseados na condição do sujeito, e não apenas na legalidade do ato, abre-se espaço para a expansão de regimes diferenciados, com potencial de erosão sistêmica das garantias constitucionais.

Considerações finais

A disciplina do devedor contumaz, tal como estruturada pela Portaria Conjunta RFB/PGFN nº 6/2026, evidencia uma inflexão relevante no direito tributário brasileiro, a passagem de um modelo fundado na legalidade estrita para um modelo orientado por critérios de risco, comportamento e confiabilidade fiscal.

Esse deslocamento não é, por si só, ilegítimo. A sofisticação dos mecanismos de fiscalização e a necessidade de enfrentamento de estruturas organizadas de inadimplemento são fenômenos inerentes à evolução do Estado contemporâneo. O problema surge quando essa evolução se dá à custa da relativização de garantias constitucionais que não podem ser flexibilizadas, mesmo diante de objetivos arrecadatórios relevantes.

A portaria combina critérios aparentemente objetivos com conceitos abertos, atribuindo à administração tributária amplo espaço de valoração na qualificação do contribuinte. Mais do que isso, institui um regime sancionatório que transcende a esfera patrimonial e alcança a própria capacidade de atuação econômica do sujeito passivo, aproximando-se de mecanismos historicamente rejeitados pela ordem constitucional.

Nesse cenário, a figura do devedor contumaz deixa de ser apenas um instrumento de política fiscal para se tornar um vetor de reconfiguração das relações entre Fisco e contribuinte. A criação de categorias diferenciadas de sujeitos, com regimes jurídicos mais gravosos e menor densidade de garantias, sinaliza um movimento que, se não contido, pode conduzir à fragmentação do próprio sistema de proteção constitucional.

O risco, portanto, não está apenas na aplicação pontual da norma, mas na sua lógica estruturante. Ao admitir a mitigação de direitos com base na condição do contribuinte, e não exclusivamente na legalidade de sua conduta, abre-se espaço para a consolidação de um modelo de exceção, no qual a eficiência arrecadatória passa a operar como justificativa para a flexibilização de limites constitucionais.

O combate ao devedor contumaz é legítimo e necessário, mas deve ser realizado dentro das balizas do Estado de Direito, com respeito à legalidade, à proporcionalidade e ao devido processo legal. Fora desses limites, o que se tem não é aprimoramento institucional, mas a progressiva normalização da exceção, fenômeno que, uma vez consolidado, dificilmente se restringe ao campo tributário.

[1] Nesse sentido, é o teor das súmulas n° 70, 323 e 547 editadas pelo Supremo Tribunal Federal.

[2] CASTRO, Edgardo. Introdução a Giorgio Agamben: uma arqueologia da potência [recurso eletrônico]. Tradução de :Beatriz de Almeida Magalhães. Belo Horizonte: Autêntica Editora, 2012. p.44.

[3] AGAMBEN, Giorgio. Homo Sacer: O poder Soberano e a vida nua [recurso eletrônico]. Tradução de: Henrique Burigo. – Belo Horizonte: UFMG, 2007. p.147-148.