Faturar ou não o licenciamento de uso software: PIS/Cofins cumulativo e serviços de informática

“Ser ou não ser, eis a questão.” A famosa indagação shakespeariana, embora situada no campo existencial, encontra curioso paralelo no debate tributário envolvendo os serviços de informática: faturar ou não faturar receitas decorrentes da exploração econômica de software como condição para permanência no regime cumulativo do PIS e da Cofins, eis a questão.

No contexto do inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, essa dúvida não gira em torno da identidade da empresa, se é ou não do setor de tecnologia, mas, sim, da natureza da receita efetivamente faturada. Afinal, não é a atividade empresarial em abstrato que define o regime de incidência das contribuições, mas o conteúdo econômico da receita auferida.

Essa discussão ganhou novos contornos com o recente acórdão nº 3102-003.158, proferido pelo Carf, publicado em março deste ano, envolvendo plataforma digital de intermediação de delivery. A partir da leitura do acórdão, depreende-se que, embora o contribuinte desenvolvesse e licenciasse softwares próprios a estabelecimentos parceiros, o Carf entendeu que as respectivas receitas não se enquadrariam no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, sob o fundamento de que a atividade desempenhada não corresponderia propriamente à de uma empresa de serviços de informática, mas à de intermediação comercial com uso intensivo de tecnologia.

O precedente reacendeu importante debate acerca dos limites interpretativos do dispositivo, especialmente porque o foco da análise sustentada ao longo do julgamento acima referido parece ter migrado da natureza da receita efetivamente faturada para a própria identidade econômica do contribuinte. Embora seja natural que apenas empresas com atuação tecnológica aufiram receitas decorrentes licenciamento de software, a redação legal não condiciona o regime cumulativo à exclusividade ou à preponderância da atividade de informática, mas à comprovação de que a receita faturada decorre das atividades expressamente previstas no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003.

Identificação das receitas de serviços de informática

Este artigo se propõe a examinar os critérios legais e interpretativos aplicáveis ao tema, à luz da legislação de regência e das principais manifestações da Receita Federal, evidenciando a importância da correta identificação, estruturação e comprovação das receitas decorrentes de serviços de informática para fins de enquadramento no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003 e da consequente tributação pelo regime cumulativo.

Sabe-se que, com a promulgação da Emenda Constitucional nº 132/2023 e a edição da Lei Complementar nº 214/2025, o sistema de tributação sobre o consumo no Brasil passa por profunda transformação, prevendo-se a extinção das contribuições ao PIS e à Cofins no final de 2026 e sua substituição pela Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) a partir de 2027.

Ainda assim, o período de transição tem levado os contribuintes a revisitar a tributação histórica de suas receitas, inclusive reavaliando enquadramentos adotados nos últimos anos de vigência do PIS e da Cofins.

É justamente nesse cenário que ganha destaque o debate em torno do inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, que mantém determinadas receitas de serviços de informática no regime cumulativo.

Como a lei interfere nos serviços

Para compreender o alcance do dispositivo, sugere-se a sua análise a partir de quatro vetores interpretativos centrais.

O primeiro deles diz respeito ao critério de delimitação das receitas abrangidas pela norma. O legislador foi expresso ao estabelecer que permanecem sujeitas ao regime cumulativo, não as empresas de serviços de informática em si, mas as receitas por elas auferidas, desde que decorrentes das atividades expressamente elencadas no aludido inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003. Trata-se, portanto, de um critério objetivo, centrado na origem da receita, e não no enquadramento societário ou no Cnae da pessoa jurídica, por exemplo.

O segundo vetor envolve o núcleo das atividades previstas no dispositivo, com especial atenção ao papel do software como objeto econômico da relação contratual. O inciso XXV alcança receitas decorrentes do desenvolvimento de software e de seu licenciamento ou cessão de direito de uso, o que pressupõe que o software constitua o próprio bem explorado economicamente pelo contribuinte, e não mero instrumento interno para a prestação de serviços de outra natureza.

O terceiro ponto refere-se aos serviços técnicos correlatos, tais como análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software. Esses serviços somente se enquadram no inciso XXV quando diretamente vinculados ao software licenciado, funcionando como atividades acessórias à sua disponibilização e exploração, e não como prestações autônomas dissociadas do sistema.

Por fim, o quarto vetor consiste no conceito ampliado de software adotado pelo legislador, ao equiparar expressamente a este as páginas eletrônicas. Essa ampliação revela a intenção de abarcar modelos tecnológicos que não se enquadram no paradigma tradicional de licenciamento, como soluções acessadas remotamente, inclusive em ambiente de nuvem.

Software na relação contratual entre as partes

Para além da legislação, a interpretação administrativa conferida ao inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003 tem sido consolidada por meio de soluções de consulta expedidas pela Coordenação-Geral de Tributação (Cosit), as quais possuem efeito vinculante no âmbito da administração tributária federal, nos termos do artigo 33 da Instrução Normativa RFB nº 2.058/2021.

Desde logo, é importante reconhecer uma premissa comum aos precedentes: todo software existe para produzir determinado resultado ou funcionalidade. Contudo, como se verá, a distinção relevante não reside no “para que” o software serve, mas no “como” ele se insere na relação contratual e operacional estabelecida entre as partes.

Na Solução de Consulta nº 303/2014, analisou-se situação em que o sistema desenvolvido se destinava a viabilizar atividades de gestão de recursos humanos, folha de pagamento e benefícios. Embora houvesse software próprio, a Receita concluiu que a receita auferida decorria da prestação de serviços administrativos e de consultoria, sendo o sistema utilizado como ferramenta interna pela prestadora para executar as atividades contratadas. Faturar como licença de uso de software, nesse caso, não era o enquadramento correto, conforme a visão fiscal.

Já na Solução de Consulta nº 271/2019, o cenário era distinto. O software tinha como finalidade a disponibilização, hospedagem e gestão de páginas eletrônicas, expressamente equiparadas a software pela parte final do inciso XXV do artigo 10 sob comento. O cliente operava diretamente a aplicação, inserindo conteúdos, gerenciando funcionalidades e explorando economicamente o sistema. Nesse contexto, a Receita reconheceu que a receita decorria diretamente da exploração do software, ainda que em ambiente de hospedagem própria. Aqui, faturar a atividade executada como licenciamento de software fez sentido.

Por sua vez, na Solução de Consulta nº 192/2021, o debate envolveu serviços de webmail. A Receita reconheceu que, embora não houvesse licenciamento tradicional, tratava-se de software de aplicação baseado em nuvem, no modelo SaaS (Software as a Service). O cliente acessava diretamente a aplicação, enquanto o fornecedor permanecia responsável pela infraestrutura, manutenção e suporte. Novamente, faturar ou não faturar sob o regime cumulativo foi resolvido a partir da identificação do software como objeto direto da contratação.

Identificação de quem opera o software

O que se extrai desses precedentes é que o critério decisivo adotado pela Receita foi a identificação de quem efetivamente opera o software para produzir o resultado econômico contratado. Sempre que o sistema é operado pelo próprio contribuinte, para entrega de um resultado ao cliente, a receita é tratada como prestação de serviços de outra natureza. Ao contrário, quando é o cliente quem utiliza diretamente a aplicação, explorando suas funcionalidades, cabendo ao contribuinte apenas a disponibilização do software, a sua receita tende a ser enquadrada no regime cumulativo do PIS e da Cofins.

Diante desse cenário, faturar ou não faturar e tributar a receita sob o regime cumulativo passa, necessariamente, pela prova da natureza jurídica das receitas auferidas pelo contribuinte. Os precedentes da Receita evidenciam que essa correta identificação é elemento central para o enquadramento no inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003.

A autoridade fiscal dedica especial atenção à análise dos contratos firmados com os clientes, da documentação societária, cadastro fiscal federal e estadual, bem como à forma como os serviços são descritos e faturados. Não basta afirmar que se trata de licença de uso de um software; é preciso demonstrar que o núcleo econômico da contratação reside na disponibilização da aplicação, e não na execução de serviços finalísticos pelo fornecedor tendo o programa de computador como ferramenta de trabalho.

Nesse contexto, ganha relevância o fato de o sistema ser operado diretamente pelo cliente, ainda que sem ingerência sobre o código-fonte ou sobre a infraestrutura subjacente. Sempre que identificado que a empresa permanece responsável pela operação do software e pela entrega dos resultados ao tomador, a Receita tende a afastar a caracterização da receita como decorrente da disponibilização de software, tratando-a como de prestação de serviços diversa.

Assim, à luz das soluções de consulta analisadas, mostra-se essencial que a documentação societária, fiscal e contratual reflita, de forma coerente, que a operação corresponde à prestação de serviços de informática, reforçando que o núcleo da contratação reside no uso da plataforma pelo próprio cliente.

Além disso, a adequada delimitação das atividades técnicas, sempre vinculadas ao funcionamento, à disponibilidade e à integridade do software, assume especial importância sob a ótica do PIS e da Cofins. Isso porque o próprio inciso XXV abrange, além do desenvolvimento e da disponibilização do software, as receitas decorrentes de serviços técnicos a ele diretamente relacionados, como suporte, manutenção, configuração e atualização, desde que corretamente caracterizados e faturados.

Atuação fiscal sobre a natureza econômica da receita

Como visto, a Receita, ao analisar a aplicação do inciso XXV do artigo 10 da Lei nº 10.833/2003, tem investigado, nos casos concretos, qual é o serviço efetivamente executado pelo contribuinte. A atuação fiscal não se volta à atividade empresarial em sentido amplo, nem ao simples uso de tecnologia nas operações, mas à identificação da natureza jurídica e econômica da receita auferida.

Nessa linha, esse inciso XXV não tem sido interpretado como norma aplicável indistintamente a empresas que utilizam sistemas informatizados, mas como regra específica destinada a alcançar receitas próprias do setor de informática, especialmente aquelas decorrentes da exploração de software.

Assim, a discussão permanece: faturar ou não faturar uma receita de licenciamento de software, eis a questão. A resposta, contudo, não se resolve por rótulos empresariais ou classificações formais isoladas, mas pela coerência entre contratos, operação prática, documentação e substância econômica da relação. É nesse contexto que a análise jurídico-tributária especializada se mostra relevante, ao auxiliar o contribuinte a compreender os critérios adotados pela administração tributária e a estruturar suas atividades de forma consistente com a legislação aplicável.